X
АВЕРС - БУХГАЛТЕРИЯ электронный журнал для бухгалтера

Доходы физических лиц, полученные от продажи объектов недвижимости

В соответствии с действующим законодательством Украины физические лица - как резиденты, так и нерезиденты, могут продавать или обменивать принадлежащее им на праве собственности недвижимое имущество. При этом согласно п.п. 164.2.4 п. 164.2 ст. 164 НКУ доходы от таких операций включаются в состав общего месячного (годового) налогооблагаемого дохода налогоплательщика в порядке, определенном ст. 172 НКУ.

Определение объектов недвижимости

Отметим, что НКУ не дает определения недвижимому имуществу, а отсылает налогоплательщиков к термину "имущество" в понимании гражданского законодательства (п.п. 14.1.105 п. 14.1 ст. 14 НКУ).

Как следует из ст. 181 ГКУ, к недвижимым вещам (недвижимому имуществу, недвижимости) относятся земельные участки, а также объекты, расположенные на земельном участке, перемещение которых невозможно без их обесценивания и изменения их назначения.

Дополнительно определение термина "недвижимое имущество" приведено в Национальном стандарте № 1 "Общие принципы оценки имущества и имущественных прав", утвержденном постановлением КМУ от 10.09.2003 г. № 1440. Это земельные участки без улучшений, земельные участки с улучшениями, которые непосредственно с ними связаны, здания, сооружения, их части, а также иное имущество, согласно действующему законодательству относящееся к недвижимому.

Кроме того, в п.п. 14.1.129 п. 14.1 ст. 14 НКУ дано определение объектов жилой недвижимости - таковыми являются здания, отнесенные действующим законодательством к жилому фонду, дачные и садовые дома.

Объекты жилой недвижимости делятся на следующие типы:

  • жилой дом - здание капитального типа, построенное с соблюдением требований, установленных действующим законодательством, и предназначенное для постоянного в нем проживания. Жилые дома подразделяются на жилые дома усадебного типа и жилые дома квартирного типа разной этажности;
  • жилой дом усадебного типа - жилой дом, расположенный на отдельном земельном участке, который состоит из жилых и вспомогательных (нежилых) помещений;
  • пристройка к жилому дому - часть дома, расположенная вне контура его капитальных наружных стен, которая имеет с основной частью дома одну (или более) общую капитальную стену;
  • квартира - изолированное помещение в жилом доме, предназначенное и пригодное для постоянного в нем проживания;
  • коттедж - одно-, полутораэтажный дом небольшой жилой площади для постоянного или временного проживания с приусадебным участком;
  • комнаты в многосемейных (коммунальных) квартирах - изолированные помещения в квартире, в которой проживают двое или более квартиросъемщиков;
  • садовый дом - дом для летнего (сезонного) использования, который в вопросах нормирования площади застройки, наружных конструкций и инженерного оборудования не соответствует нормативам, установленным для жилых домов;
  • дачный дом - жилой дом для использования в течение года с целью загородного отдыха.

Физические лица на правах собственности могут также иметь объекты нежилой недвижимости, к которым в соответствии с п.п. 14.1.1291 п. 14.1 ст. 14 НКУ в том числе относятся гостиничные, офисные и торговые здания, гаражи и иные вспомогательные помещения.

Документальное оформление операций купли - продажи недвижимого имущества

В соответствии со ст. 655 ГКУ по договору купли-продажи одна сторона (продавец) передает или обязуется передать имущество в собственность второй стороне (покупателю), а покупатель принимает или обязуется принять имущество и уплатить за него определенную сумму денежных средств.

Следует отметить, что на основании ст. 657 ГКУ договор купли-продажи земельного участка, единого имущественного комплекса, жилого дома (квартиры) или другого недвижимого имущества заключается письменно и подлежит нотариальному удостоверению. Кроме этого, согласно ст. 182 ГКУ право собственности и другие вещные права на недвижимость, обременение этих прав, их возникновение, переход и прекращение подлежат государственной регистрации в порядке, предусмотренном Законом Украины от 01.07.2004 г. № 1952-IV "О государственной регистрации вещных прав на недвижимое имущество и их обременений". Причем п. 4 ст. 334 ГКУ установлено, что права на недвижимое имущество, которые подлежат государственной регистрации, возникают исключительно с момента такой регистрации прав.

По договору мены согласно ст. 715 ГКУ каждая из сторон обязуется передать второй стороне в собственность одно имущество в обмен на другое имущество (работы или услуги). При этом к указанному договору применяются общие требования, предусмотренные для договора купли-продажи. То есть договор мены недвижимого имущества также заключается в письменной форме, подлежит нотариальному удостоверению, а права, возникающие на основании такого договора, подлежат государственной регистрации.

Удержание налога на доходы

Порядок налогообложения операций купли-продажи и обмена недвижимого имущества предусмотрен ст. 172 НКУ.

При этом с целью налогообложения под продажей подразумевается любой переход права собственности на объекты недвижимости, кроме их наследования и дарения (п. 172.8 ст. 172 НКУ).

Объект и ставка налогообложения

В общем случае объектом налогообложения является совокупный месячный (годовой) доход, полученный налогоплательщиком (ст. 163 НКУ). При этом согласно п.п. 164.2.4 п. 164.2 ст. 164 НКУ в состав такого дохода, в том числе включаются доходы от операций с недвижимым имуществом, размер которых определяется согласно ст. 172 НКУ.

В соответствии с п. 172.1 ст. 172 НКУ не является объектом налогообложения доход, полученный налогоплательщиком от продажи (обмена) жилого дома, квартиры или их части, комнаты, садового (дачного) дома (включая земельный участок, на котором расположены такие объекты, а также хозяйственно-бытовые сооружения и постройки), а также земельного участка (размер которого не превышает норму бесплатной передачи, установленную ст. 121 ЗКУ), если такая продажа осуществляется не чаще одного раза в течение отчетного налогового года, и при условии пребывания такого имущества в собственности налогоплательщика более трех лет (см. также письма ГФС от 18.05.2016 г. № 5098/К/99-95-42-02-14, от 29.04.2016 г. № 4513/М/99-99-13-02-03-14 и от 21.03.2017 г. № 5580/6/99-99-13-02-03-15).

Согласно п. 172.2 ст. 172 НКУ доход, полученный налогоплательщиком от продажи в течение отчетного налогового года более одного из вышеуказанных объектов недвижимого имущества (независимо от срока приобретения и размера площади) или другого объекта недвижимости, подлежит налогообложению по ставке, определенной п. 167.2 ст. 167 НКУ, то есть в размере 5 % (см. также письма ГФСУ от 04.01.2016 г. № 9/З/99-99-17-03-03-14, ГУ ГФС в Ровенской области от 22.04.2016 г. № 1600/9/17-00-13-01-01 и ГУ ГФС в Житомирской области от 18.03.2016 г. № 142/6/06-30-17-01-48).

Дополнительно в письме от 07.03.2017 г. № 3165/К/99-99-13-02-03-14 ГФС разъясняет что доход, полученный физическим лицом - резидентом от продажи квартиры, право собственности на которую приобретено на основании свидетельства о праве собственности на долю в общем имуществе супругов в случае смерти одного из них, не облагается налогом при условии, что отчуждение происходит в течение отчетного налогового года впервые.

При определении дохода от операций с недвижимым имуществом необходимо учитывать следующие особенности.

Получение недвижимости в наследство

Условие относительно пребывания имущества в собственности налогоплательщика более трех лет не распространяется на имущество, полученное таким плательщиком в наследство (абз. 2 п. 172.1 ст. 172 НКУ, дополнительно см. письма ГФСУ от 25.01.2016 г. № 803/К/99-99-17-03-03-14 и ГУ ГФС в Запорожской области от 03.02.2016 г. № 358/10/08-01-17-01-17).

Продажа резидентами и нерезидентами унаследованного или полученного в подарок объекта недвижимости подлежит налогообложению в порядке, предусмотренном ст. 172 НКУ.

Осуществление операций с земельными участками

В виде исключения объектом налогообложения согласно п.п. 165.1.40 п. 165.1 ст. 165 НКУ не является сумма дохода, полученного налогоплательщиком в результате отчуждения земельных участков сельскохозяйственного назначения, земельных долей (паев), непосредственно полученных таким налогоплательщиком в собственность в процессе приватизации согласно нормам действовавшего ранее Декрета КМУ от 26.12.92 г. № 15-92 "О приватизации земельных участков" и ЗКУ (см. также письмо ГФСУ от 18.05.2016 г. № 5098/К/99-95-42-02-14).

Если площадь объекта земельного участка превышает указанный в ст. 121 ЗКУ размер, то доход, рассчитанный от стоимости такого превышения, подлежит налогообложению по ставке 5 % (см. письма ГФСУ от 08.09.2016 г. № 9480/П/99-99-13-02-03-14 и от 19.01.2016 г. № 540/П/99-99-17-03-03-14).

Доход от продажи хозяйственно-бытовых построек, которые расположены на одном участке с жилым или садовым (дачным) домом и продаются вместе с ним, для целей налогообложения отдельно не определяется.

ГНАУ в письме от 28.02.2011 г. № 2063/Т/17-0714 дополнительно разъяснила, что если при продаже недвижимости с земельным участком такой земельный участок (в отличие от самой недвижимости) находится в собственности налогоплательщика менее трех лет, то доход от отчуждения этих объектов определяется отдельно, соответственно, налогообложению по ставке 5 % подлежит только доход, полученный от продажи земли.

Осуществление операций с объектами незавершенного строительства

Доход, полученный от продажи (обмена) объекта незавершенного строительства, согласно п. 172.2 ст. 172 НКУ подлежит налогообложению по ставке 5 % (см. также письмо ГФС от 22.12.2016 г. № 13982/Ц/99-99-13-02-03-14).

Напомним, что в соответствии с п. 2 ст. 331 ГКУ право собственности на вновь созданное недвижимое имущество возникает с момента завершения строительства. До этого времени продавец признается только собственником материалов и оборудования, которые были использованы в процессе такого строительства.

В случае необходимости налогоплательщик может заключить договор относительно продажи объекта незавершенного строительства, право собственности на который регистрируется органом, осуществляющим государственную регистрацию прав на недвижимое имущество, на основании документов, подтверждающих право собственности или пользования земельным участком для создания объекта недвижимого имущества, проектно-сметной документации, а также документов, содержащих описание объекта незавершенного строительства (ч. 2 п. 3 ст. 331 ГКУ).

Осуществление операций по обмену недвижимостью

Порядок уплаты налога при обмене имущества аналогичен налогообложению при его продаже, то есть если обмениваются объекты, перечисленные в абз. 1 п. 172.1 ст. 172 НКУ, налог не уплачивается, а если обмениваются объекты, указанные в п. 172.2, то полученный доход облагается налогом по ставке, определенной в п. 167.2 ст. 167 НКУ, то есть 5 % (см. письмо ГУ ГФС в Киевской области от 29.02.2016 г. № 398/14/10-36-017-01).

Также на объекты обмена распространяется правило налогообложения недвижимого имущества в зависимости от срока его пребывания в собственности владельца.

Так, ГФС в письмах от 06.12.2016 г. № 26376/6/99-99-13-02-03-15 и от 14.11.2016 г. № 12045/В/99-99-13-02-03-14 напоминает, что налог на доходы, в частности, не взимается с доходов, полученных налогоплательщиками от продажи (обмена) не чаще одного раза в течение отчетного налогового года объектов недвижимости, перечисленных в п. 172.1 ст. 172 НКУ. При этом объект недвижимости должен находиться в собственности налогоплательщика не менее трех лет.

Если один объект недвижимости обменивается на другой с доплатой денежными средствами, то согласно п. 172.3 ст. 172 НКУ доход налогоплательщика в виде денежных средств, полученных от отчуждения объектов, перечисленных в абз. 1 п. 172.1, не облагается налогом, а указанных в п. 172.2 - подлежит налогообложению по ставке 5 %.

Осуществление предпринимателями операций с недвижимостью

Учитывая, что субъектами права частной собственности согласно ст. 325 ГКУ могут быть только физические и юридические лица (см. также письмо Минюста от 04.08.2008 г. № 7885-0-33-08), налогообложение доходов, полученных физическими лицами - предпринимателями от продажи принадлежащих им объектов недвижимости, осуществляется на общих основаниях - то есть в порядке, предусмотренном ст. 172 НКУ (дополнительно см. письмо ГНС в г. Киеве от 13.03.2013 г. № 2411/10/17-4-15).

Осуществление нерезидентами операций с недвижимостью

Доходы от операций по продаже объектов недвижимого имущества, осуществляемых физическими лицами - нерезидентами, подлежат налогообложению в том же порядке, что и для резидентов (п. 172.9 ст. 172 НКУ, см. также письма ГФС от 13.05.2016 г. № 4898/Г/99-99-13-02-03-14 и от 07.10.2016 г. № 10619/Е/99-99-13-02-03-14, ГУ ГФС в г. Киеве от 11.04.2016 г. № 2968/10/26-15-13-04-14 и от 11.04.2016 г. № 2968/10/26-15-13-04-14).

При продаже нерезидентом недвижимого имущества, которое находится в собственности свыше 3 лет, доходы не облагается налогом при условии, что такая продажа осуществляется один раз в течение отчетного налогового года (см. письма ГФС от 16.08.2016 г. № 8638/М/99-99-13-02-03-14, от 13.05.2016 г. № 4898/Г/99-99-13-02-03-14 и от 06.11.2015 г. № 10362/Д/99-99-17-03-03-14).

В случае не соблюдения нерезидентами условий, предусмотренных НКУ для освобождения операций по продаже объектов недвижимого имущества от налогообложения, к полученным доходам применяется ставка 18 %.

...

С полным текстом этой аналитической статьи можно ознакомиться БЕСПЛАТНО, зарегистрировавшись в онлайн версии электронного журнала.

В статье также освещаются следующие вопросы:

    • Оценка недвижимости в целях налогообложения
    • Порядок уплаты налога и функции налогового агента
    • Взимание единого социального взноса
    • Удержание военного сбора
    • Особенности налогообложения доходов от продажи (обмена) недвижимого имущества
    • Уплата сбора на обязательное пенсионное страхование с отдельных видов хозяйственных операций

В статье приведены числовые примеры расчета:

    • Купля-продажа между физическими лицами земельного участка с жилым домом
    • Обмен квартирами между физическими лицами с доплатой
    • Покупка юридическим лицом у физического лица квартиры
    • Покупка юридическим лицом здания у физического лица - нерезидента
    • Продажа квартиры физическим лицом - нерезидентом физическому лицу - резиденту
Share on FacebookGoogle+Tweet about this on Twitter